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Lo split payment


La Legge di Stabilità 2015 (Legge 190/2014), pubblicata con GU n°300 del 29 dicembre 2014, ha introdotto un nuovo regime Iva denominato "split payment" da utilizzarsi a partire dal 1°gennaio 2015 in caso di cessioni di beni o prestazioni di servizi nei confronti di enti pubblici. In data 30 gennaio 2015 è stato firmato il Decreto MEF del 23 gennaio 2015, con cui viene data attuazione a tali disposizioni. Tuttavia, a seguito delle modifiche introdotte dal D.L. n. 50/2017, applicabili alle operazioni per le quali è emessa fattura a partire dal 1° luglio 2017, è stato riformulato anche il D.M. 23 gennaio 2015 ad opera del D.M. 27 giugno 2017.

Il nuovo art.17-ter del DPR 633/1972, fa riferimento alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi nei confronti:

  • delle Pubbliche amministrazioni di cui all’art. 1, comma 2, della L. n. 196/2009, vale a dire delle Pubbliche amministrazioni incluse nel conto economico consolidato, per le quali la fattura deve essere emessa in formato elettronico ai sensi dell’art. 1, comma 209, della L. n. 244/2007. A tal fine, è richiesto che le Pubbliche amministrazioni, per gli acquisti effettuati, non siano debitori dell’IVA in base alle disposizioni in materia di reverse charge;
  • le società controllate, mediante controllo di diritto o di fatto, direttamente dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri;
  • le società controllate, mediante controllo di diritto, direttamente da Regioni, Province, Città metropolitane, Comuni, Unioni di Comuni;
  • le società controllate mediante controllo di diritto, direttamente o indirettamente, dalle società di cui ai due punti precedenti;
  • le società quotate inserite nell’indice FTSE MIB della Borsa Italiana.

Fra le società controllate di cui ai punti precedenti sono incluse anche quelle il cui controllo è esercitato congiuntamente da Pubbliche amministrazioni centrali e/o locali e/o da società controllate dalle predette Amministrazioni (art. 5-ter, comma 5, del D.M. 23 gennaio 2015).

Sono, invece, esclusi dallo split payment gli enti pubblici gestori del demanio collettivo, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ricevute afferenti la gestione di diritti collettivi di uso civico (art. 17-ter, comma 1-quinquies, del D.P.R. n. 633/1972).

Ai fini dell’individuazione dei soggetti destinatari delle operazioni soggette a split payment, gli artt. 5-bis e 5-ter del D.M. 23 gennaio 2015, come modificati dal D.M. 13 luglio 2017, stabiliscono che occorre fare riferimento:

  • per le Pubbliche amministrazioni, a quelle destinatarie delle norme in materia di fatturazione elettronica obbligatoria di cui all'art. 1, commi da 209 a 214, della L. n. 244/2007, con la conseguenza che occorre fare riferimento all’Indice delle Pubbliche Amministrazioni (IPA), senza considerare i soggetti classificati nella categoria “Gestori di pubblici servizi”;
  • per le società controllate e le società quotate, agli elenchi appositamente predisposti e pubblicati sul sito istituzionale del Dipartimento delle Finanze entro il 20 ottobre dell’anno precedente, per essere successivamente approvati in via definitiva con decreto ministeriale entro il 15 novembre dello stesso anno.

In via transitoria, per le fatture emesse dal 1° luglio 2017 al 31 dicembre 2017, il meccanismo dello split payment si applica alle società controllate o incluse nell’indice FTSE MIB che risultano tali al 24 aprile 2017 (data di entrata in vigore del D.L. n. 50/2017), appositamente individuate dagli elenchi pubblicati sul sito istituzionale del Dipartimento delle Finanze. In proposito, gli elenchi sono quattro e individuano, rispettivamente:

  • le società controllate di diritto dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri, nonché le società controllate da queste ultime;
  • le società controllate di fatto dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri, e le società controllate da queste ultime;
  • le società controllate di diritto dagli enti territoriali (Regioni, Province, Città metropolitane, Comuni, Unioni di Comuni) e le società controllate da queste ultime;
  • le società quotate inserite nell’indice FTSE MIB della Borsa italiana.

Per le Pubbliche Amministrazioni, resta invece confermato che deve trattarsi di quelle destinatarie delle norme in materia di fatturazione elettronica obbligatoria, come sopra individuate.

Su richiesta dei cedenti/prestatori, i cessionari/committenti devono rilasciare un documento attestante la loro riconducibilità tra quelli per i quali si applicano le disposizioni in materia di split payment. I cedenti/prestatori in possesso di tale attestazione sono, pertanto, tenuti ad applicare il regime della scissione dei pagamenti (art. 17-ter, comma 1-quater, del D.P.R. n. 633/1972).

Infine, l’art. 3 del D.L. n. 148/2017, con effetto dal 1° gennaio 2018, sostituisce il comma 1-bis dell’art. 17-ter del D.P.R. n. 633/1972 prevedendo, però, che le modalità attuative delle nuove disposizioni saranno stabilite con un decreto ministeriale da emanare entro 45 giorni dall’entrata in vigore del D.L. n 148/2017, avvenuta il 16 ottobre 2017.

In base al riformulato comma 1-bis, lo split payment si applica anche alle operazioni effettuate nei confronti:

  • degli enti pubblici economici nazionali, regionali e locali, comprese le aziende speciali e le aziende pubbliche di servizi alla persona (comma 1-bis, lett. 0a);
  • delle fondazioni partecipate dalle Amministrazioni pubbliche di cui al comma 1 per una percentuale complessiva del fondo di dotazione non inferiore al 70% (comma 1-bis, lett. 0b).

La nuova norma, inoltre, modifica l’ambito soggettivo di applicazione della disciplina in esame per le società controllate dagli enti pubblici territoriali, facendo ora riferimento alle società controllate anche indirettamente da Amministrazioni pubbliche, quindi non solo più da regioni, province, città metropolitane, comuni e unioni di comuni, nonché alle società controllate, direttamente o indirettamente, dagli enti pubblici territoriali e dalle fondazioni partecipate da Amministrazioni pubbliche, nonché controllate dalla Presidenza del Consiglio dei ministri e dai Ministeri.

Un’ulteriore modifica riguarda le società controllate di diritto, direttamente o indirettamente, dalle società a loro volta controllate dalla Presidenza del Consiglio dei ministri, dai Ministeri o dagli enti pubblici territoriali.

In base alla nuova formulazione della norma, la scissione dei pagamenti si applica alle società partecipate, per una percentuale complessiva del capitale non inferiore al 70%, da Amministrazioni pubbliche o da enti e società soggette all’applicazione dello split payment.

Infine, per quanto riguarda le società quotate, è stato specificato che, ai fini dello split payment, le società quotate inserite nell’indice FTSE MIB della Borsa italiana devono essere identificate agli effetti dell’IVA.

Con riguardo al nuovo ambito soggettivo dello split payment, la circolare dell’Agenzia delle Entrate 7 maggio 2018, n. 9 ha precisato che sono interessate dal citato regime, tra le altre:

• le aziende speciali costituite dalla Camere di commercio che rappresentano organismi strumentali al perseguimento delle finalità istituzionali delle stesse;
• le fondazioni soggette al controllo di soggetti pubblici attraverso la nomina degli organi di gestione della fondazione stessa (es. fondazioni degli Ordini professionali);
• le società controllate direttamente dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri sia di diritto che di fatto, anche se l'art. 17-ter co. 1-bis lett. a) del DPR 633/72 si riferisce testualmente al solo controllo di fatto (art. 2359 co. 1 n. 2 c.c.).

Il Ministero dell'Economia e delle Finanze, allo scopo di facilitare l’individuazione dei soggetti ammessi allo split payment, ha pubblicato appositi elenchi.

Come chiarito dalla circolare n. 9/E/2018, fino a quando il soggetto interessato non risulterà inserito nell'elenco aggiornato, il medesimo soggetto non potrà considerarsi riconducibile nell'ambito soggettivo della disciplina della scissione dei pagamenti.

L'eventuale rilascio dell'attestazione di cui al comma 1-quater dell'art. 17-ter del D.P.R. n. 633/1972 da parte del cessionario/committente in contrasto con il contenuto degli elenchi è da ritenersi priva di effetti giuridici.

Alla luce della possibilità che un soggetto sia incluso ovvero escluso dagli elenchi in corso d'anno, occorre chiarire che, in tali ipotesi, la disciplina della scissione dei pagamenti deve ritenersi applicabile ovvero non più applicabile solo dalla data di aggiornamento dell'elenco da parte del Dipartimento delle Finanze. Ciò, in considerazione dell'esigenza di tutelare i soggetti che abbiano fatto affidamento sugli elenchi pubblicati. Conseguentemente, deve ritenersi corretto il comportamento del contribuente che, nelle more di aggiornamento dell'elenco, si sia comportato coerentemente agli elenchi medesimi.

Nell'ipotesi diversa in cui il contribuente, nelle more dell'aggiornamento dell'elenco, si sia, comunque, comportato come un soggetto riconducibile nell'ambito soggettivo della scissione dei pagamenti e, pertanto, l'imposta relativa agli acquisti sia stata assolta, ancorché in modo irregolare, secondo le modalità di cui al D.M. 23 gennaio 2015, si è dell'avviso che, per effetto dell'inclusione, ancorché posticipata, nell'elenco, non sia necessario "regolarizzare" i comportamenti posti in essere antecedentemente a tale inclusione.

La circolare n. 9/E/2018 ha, inoltre, chiarito che, non essendo previsti elenchi, per l'individuazione delle Pubbliche amministrazioni destinatarie della scissione dei pagamenti occorre fare riferimento all'Indice delle Pubbliche Amministrazioni. Qualora il riferimento a quest'ultimo non sia esaustivo, può tornare utile il rilascio dell'attestazione della PA acquirente ex art. 17-ter, comma 1-quater, del D.P.R. n. 633/1972.

Come funziona?

Con il regime dello split payment, il prestatore o cedente emette fattura con l'annotazione "scissione dei pagamenti" e nelle modalità ordinarie, quindi con la rivalsa dell'Iva; quest'ultima, tuttavia, non verrà incassata dal fornitore bensì versata direttamente dall'ente pubblico. 

In sede di registrazione della fattura, dunque, l'Iva verrà annotata nel registro Iva vendite ma non ricadrà nella liquidazione periodica. Lo storno dell'Iva può essere effettuato con una scrittura successiva alla registrazione della fattura, ovvero con apposita scrittura che indichi contestualmente alla registrazione della fattura l'ammontare dell'Iva sia in dare sia in avere.

Le operazioni interessate sono esclusivamente quelle documentate tramite fattura emessa dai fornitori; sono pertanto escluse quelle certificate tramite scontrino fiscale, ricevuta fiscale ovvero altri meccanismi semplificati di certificazione dei corrispettivi.

In fattura, occorre riportare l’annotazione “scissione dei pagamenti” (art. 2, comma 1, del D.M. 23 gennaio 2015), ferma restando la possibilità di indicare anche il relativo riferimento normativo (nella specie, art. 17-ter del D.P.R. n. 633/1972). In caso di fatturazione elettronica, l’obbligo dell’indicazione “scissione dei pagamenti” s’intende validamente assolto riportando nel campo “esigibilità IVA” il carattere “S”.

Scritture contabili per fatture emesse per operazioni imponibili soggette a split payment

Ipotizzando l’emissione di una fattura con base imponibile di 1.000,00 euro e aliquota IVA del 22%, le scritture contabili da adottare prevedono che lo storno – sia dell’importo dell’IVA evidenziato “a debito”, sia del credito nei confronti dell’ente pubblico cessionario/committente – possa essere contestuale oppure successivo.

Storno contestuale

 

Scritture contabili per fatture emesse per operazioni sia imponibili soggette a split payment, sia esenti

Ipotizzando l’emissione di una fattura con base imponibile di 1.000,00 euro e aliquota IVA del 22% e con un importo esente da IVA di 100,00 euro, le scritture contabili da adottare prevedono che lo storno – sia dell’importo dell’IVA evidenziato “a debito”, sia del credito nei confronti dell’ente pubblico cessionario/committente – possa essere contestuale oppure successivo




Casi di esclusione

1) operazioni che non danno luogo all’addebito dell’IVA (es. operazioni non imponibili, esenti e non soggette). Con la risposta all’interpello n. 15 del 28 settembre 2018, l’Agenzia Entrate ha chiarito che gli Uffici ministeriali dislocati all’estero, per ragioni di territorialità e in considerazione della speciale autonomia gestionale e finanziaria ad essi riconosciuta, devono considerarsi esclusi dall’ambito applicativo dello split payment. I predetti Uffici dislocati all’estero, infatti, non sono soggetti alla normativa sulla tesoreria unica.

2) operazioni con corrispettivo già nella disponibilità del fornitore (es. servizio di riscossione delle entrate e altre proventi, per le quali il fornitore ha già nella propria disponibilità il corrispettivo a lui dovuto per l’attività svolta, che trattiene riversando alla PA l’importo netto); 

3) acquisti per i quali la pa è debitore d'imposta: si tratta delle operazioni soggette a reverse charge, in cui l'obbligo di applicare l'imposta ricade sul committente/cessionario e non sul prestatore/cedente.

In merito, è stato chiarito che l'esclusione di cui sopra si applica soltanto in riferimento agli acquisti in cui la pa si qualifica come debitore d'imposta, ossia gli acquisti destinati alla sfera commerciale dell'ente. Nel caso in cui l'operazione riguardi sia la sfera commerciale sia la sfera istituzionale, la pa dovrà comunicare al fornitore la quota parte del bene o servizio destinata alla sfera commerciale, in relazione alla quale è applicabile il meccanismo del reverse charge. Alla restante quota si applica il meccanismo dello split payment;

4) fino al 30 giugno 2017, prestazioni di servizi alla pa i cui compensi siano assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito ovvero a ritenute a titolo di acconto, di cui all'art.25 del DPR 600/1973.

L’applicazione dello split payment, per tali prestazioni, dall’1 luglio 2017 è stata successivamente abolita, a decorrere dal 15 luglio 2018, dall’art. 12 del D.L. n. 87/2018 (decreto dignità). L’obbligo di versamento dell’IVA in capo al fornitore non dovrebbe, invece, riguardare gli agenti, i mediatori e i rappresentanti, le cui provvigioni sono soggette a ritenuta alla fonte a titolo di acconto, ex art. 25-bis del DPR 600/1973;

5) operazioni certificate da ricevute fiscali, scontrini o altri meccanismi semplificati di certificazione dei corrispettivi;

6) operazioni assoggettate a regimi "speciali" ai fini Iva, ossia quei regimi che non prevedono l'evidenza dell'imposta in fattura ovvero prevedono l'addebito dell'imposta ma determinano la detrazione in modo forfetario (es. agenzie di viaggio art.74-ter, regimi monofase art.74 DPR 633/1972, regime del margine art.36 DL 41/1995, art.34 e 34-bis DPR 633/1972).

Rimborso IVA

I fornitori che applicano il regime dello split payment rientrano nei casi di erogazione dei rimborsi Iva in via prioritaria (art.38-bis, comma 10 DPR 633/1972), a partire dalla richiesta relativa al primo trimestre 2015. Il rimborso prioritario non può comunque eccedere l'ammontare dell'Iva applicata in rivalsa nelle operazioni in questione effettuate nel periodo in cui si è formata l'eccedenza d'imposta detraibile di cui viene richiesto il rimborso. Inoltre, in base al D.M. 20 febbraio 205, per beneficiare del rimborso prioritario non è necessario che:

  • l’attività sia esercitata da almeno tre anni;
  • l’eccedenza detraibile chiesta a rimborso sia almeno pari a 10.000 euro in caso di rimborso annuale o a 3.000 euro in caso di rimborso trimestrale;
  • l’eccedenza detraibile chiesta a rimborso sia almeno pari al 10% dell’importo complessivo dell’imposta assolta sugli acquisti e sulle importazioni effettuati nell’anno o nel trimestre di riferimento.

Per effetto della riformulazione dell’art. 30, comma 3, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972, i fornitori degli enti della PA che applicano il regime dello split payment possono chiedere, in sede di presentazione della dichiarazione annuale o di modello TR, il rimborso il rimborso dell’eccedenza detraibile, se di importo superiore a 2.582,28 euro. A tal fine, è necessario che il richiedente eserciti esclusivamente o prevalentemente attività che comportino l’effettuazione di operazioni attive soggette ad imposta con aliquote inferiori rispetto a quelle relative agli acquisti e alle importazioni, computando a tal fine anche le operazioni soggette a split payment.

Regime transitorio (fatture emesse nel 2014 ad esigibilità differita e non ancora incassate al 1°gennaio 2015)

Il regime dello split payment ha effetto dalle fatture emesse a partire dal 1°gennaio 2015, la cui esigibilità si verifica successivamente a tale data. Le fatture emesse nel 2014 ma non ancora incassate al 1°gennaio 2015 seguono ancora il vecchio regime (l'Iva a debito viene incassata dal fornitore e ricade nella liquidazione periodica).

Versamento dell’IVA

Fino al 30 giugno 2017, sebbene l'imposta divenga esigibile dal momento in cui il corrispettivo della fattura viene pagato al fornitore, le pa possono optare per l'esigibilità anticipata al momento in cui ricevono la fattura. Per le fatture relative ad operazioni soggette a split payment emesse a partire dal 1° luglio 2017, l’esigibilità dell’imposta resta agganciata al pagamento del corrispettivo da parte del cessionario/committente, ma può essere anticipata, su facoltà di quest’ultimo, non solo in relazione al momento di ricezione della fattura, ma anche ed in alternativa al momento di registrazione del documento.

Fino al 30 giugno 2017 il versamento dell'Iva deve essere effettutato entro il 16 del mese successivo alla data in cui scatta l'esigibilità della stessa; quindi la pa può scegliere di versare l'imposta:

  • entro il giorno 16 di ogni mese in relazione all'ammontare dell'Iva divenuta esigibile nel mese precedente;
  • in ciascun giorno del mese in relazione alle fatture la cui imposta è divenuta esigibile in tale giorno;
  • per singola fattura la cui imposta è divenuta esigibile.

L'Iva da split payment non è compensabile e si versa utilizzando gli appositi codici tributo istituiti dalla risoluzione n. 15/E/2015 con una delle seguenti modalità:

  1. le pa titolari di conto corrente presso Banca d'Italia versano l'Iva con il modello F24 Enti Pubblici;
  2. le pa titolari di conto corrente presso banche convenzionate o Poste Italiane versano l'Iva, ai sensi dell'art.17 del DLgs 241/1997 (versamento unitario);
  3. le altre pa versano l'Iva direttamente al nuovo articolo del capitolo 1203 del bilancio dello Stato.

Nel caso in cui, le amministrazioni pubbliche adottino il meccanismo dello split payment nell'ambito della loro attività commerciale, le relative fatture di acquisto sono annotate nei registri Iva acquisti entro il giorno 15 del mese successivo alla data in cui l'Iva diviene esigibile e, quest'ultima, rientra nella liquidazione periodica di riferimento.

Dal 1° luglio 2017, le Pubbliche amministrazioni identificate ai fini IVA che agiscono nell’ambito di attività commerciali, nonché per le società di cui all’art. 17-ter, comma 1-bis, del D.P.R. n. 633/1972, è previsto che - in alternativa al versamento mediante Modello F24 entro il giorno 16 del mese successivo a quello in cui è sorta l’esigibilità - è possibile annotare le fatture sia sul registro degli acquisti che sul registro delle vendite, in modo che l’imposta confluisca nella liquidazione periodica. In via transitoria, le Pubbliche amministrazioni possono effettuare entro il 16 novembre 2017 il versamento dell’imposta relativa alle fatture per le quali l’esigibilità si verifica dal 1° luglio 2017 al 31 ottobre 2017, mentre le società possono annotare le fatture per le quali l’esigibilità si verifica dal 1° luglio 2017 al 30 novembre 2017 ed effettuare il relativo versamento entro il 18 dicembre 2017.

È, inoltre, previsto che, ai fini del versamento dell’acconto IVA calcolato con il metodo “storico”, si tiene conto anche dell’ammontare dell’imposta relativa agli acquisti soggetti a split payment divenuta esigibile nel mese di novembre 2017 e nel terzo trimestre del 2017.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 1 del 17 gennaio 2018, nel fornire chiarimenti in ordine alla disciplina del diritto alla detrazione dell'IVA a seguito delle modifiche operate dal D.L. n. 50/2017, ha precisato che, in caso di opzione per l'esigibilità anticipata (ammessa anche in relazione a ciascuna fattura ricevuta/registrata), il diritto alla detrazione può essere esercitato nel momento in cui l'imposta medesima diviene esigibile, ossia al verificarsi di uno degli eventi sopra descritti (ricezione della fattura di acquisto ovvero registrazione della stessa), a condizione che il soggetto per cui trova applicazione la disciplina della scissione dei pagamenti sia già in possesso della relativa fattura di acquisto.

Qualora, tuttavia, nelle more della registrazione dell'acquisto sia effettuato il pagamento del corrispettivo, l'esigibilità non può più essere riferita alla registrazione e l'imposta resta dovuta con riferimento al momento del pagamento della fattura.

In tal caso, ovvero nell'ipotesi in cui il contribuente non opti per l'anticipazione dell'esigibilità, facendo coincidere il momento dell'esigibilità con il momento del pagamento, l’Agenzia ha chiarito che le regole speciali in tema di split payment derogano al principio generale recato dall'art. 25 del D.P.R. n. 633/1972, nel senso che viene meno l'obbligo di annotare la fattura di acquisto entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all'anno di ricevimento della stessa, e con riferimento al medesimo anno. L'annotazione del documento, in altri termini, deve avvenire entro il termine fissato per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno in cui l'imposta diventa esigibile, nonostante il contribuente abbia ricevuto la fattura in un periodo di imposta precedente.

Sanzioni 

La Circolare 1/E afferma che non verranno applicate sanzioni alle violazioni, relative alle modalità di versamento dell'IVA connesse alle operazioni oggetto della nuova norma, effettuate dai contribuenti fino al 9 febbraio 2015, data di pubblicazione della circolare stessa.

L'IVA versata erroneamente al fornitore da parte della PA, in relazione a fatture emesse dal 2015, e portata dal fornitore in liquidazione periodica non comporta la necessità di correzioni/variazioni.

L'emissione di una fattura dal 1° gennaio 2015 con l'applicazione erronea dello split payment, comporta la correzione della fattura stessa con esercizio e l'incasso della rivalsa nei metodi ordinari.

In caso di omissione dell'indicazione "scissione dei pagamenti" o "split payment" sulla fattura, il fornitore è sottoposto a sanzione amministrativa di cui all'art.9, comma 1 del DLgs 471/1997. Le sanzioni non si applicano alle violazioni commesse entro il 13 aprile (data di pubblicazione della Circolare 15/E), sempre che l'imposta sia stata assolta.

Note di variazione

In caso di nota di variazione in aumento emessa dal fornitore alla pa dal 1°gennaio 2015, si applica sempre il meccanismo dello split payment. In caso di nota di variazione in diminuzione riferita ad una fattura emessa con scissione dei pagamenti, il fornitore non avrà diritto a portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione: questi emetterà la nota di variazione con scissione dei pagamenti ed annoterà la rettifica nel registro Iva vendite, senza effetti nella liquidazione Iva (Circolare 15/E).

La pa, in caso di acquisto effettuato nella propria sfera commerciale, registrerà la nota di variazione nel registro Iva vendite e nel registro Iva acquisti. In caso di acquisto effettuato nella propria sfera istituzionale, la pa, in caso di nota di variazione in diminuzione, imputerà la maggior imposta versata a scomputo dei successivi versamenti Iva relativi ad operazioni sottoposte a split payment, e in caso di nota di variazione in aumento, la P.A. dovrà provvedere al versamento dell’IVA, così come avvenuto in precedenza per l’IVA afferente alla fattura che è stata rettificata.

Se la nota di variazione in diminuzione si riferisce a fatture emesse prima dell'entrata in vigore del nuovo meccanismoil fornitore può scegliere di non applicarvi il meccanismo dello split payment al fine di potersi portare in detrazione l'imposta corrispondente alla variazione. La pa registra la nota di variazione se riferita alla propria attività commerciale, fatta salva la possibilità di restituire l'importo pagato al cedente/prestatore. Non registra alcuna variazione, se l'acquisto era destinato alla propria attività istituzionale, fatta comunque salva la possibilità di restituire l'importo pagato al cedente/prestatore.

La circolare, inoltre, precisa che, nel caso in cui il fornitore, dopo il 1° gennaio 2015, abbia emesso fattura senza applicare il meccanismo della scissione dei pagamenti, erroneamente, e, conseguentemente, la PA abbia corrisposto il corrispettivo senza relativa imposta, e detta imposta non sia stata ancora liquidata dal fornitore, lo stesso provvede a regolarizzare la propria posizione con l’emissione di apposita nota di variazione e l’emissione di una nuova fattura sottoposta a split payment. "In alternativa, si ritiene possibile l’emissione di un'unica nota di variazione che, facendo riferimento puntuale a tutte le fatture erroneamente emesse senza l’indicazione “scissione dei pagamenti”, le integri al fine di rappresentare alla Pubblica Amministrazione che, al momento del pagamento dei corrispettivi documentati con le fatture ivi elencate, l’IVA ad essi relativa andrà trattenuta e versata con le regole dello split payment."

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta all’interpello n. 117, pubblicata il 19 dicembre 2018, ha chiarito gli effetti della risoluzione del contratto nel caso in cui il cliente sia una Amministrazione pubblica soggetta a split payment. Nel presupposto che gli acquisti siano destinati alla sfera istituzionale, in caso di risoluzione del rapporto, il fornitore può emettere una nota di variazione in diminuzione per documentare la parte di corrispettivo da restituire e:

  • se l’operazione è stata assoggettata allo split payment, il fornitore ha l’onere di restituire la sola quota imponibile, mentre l’istante può recuperare la relativa imposta, direttamente versata all’Erario, mediante scomputo dai successivi versamenti IVA da effettuare nell’ambito del meccanismo della scissione dei pagamenti;
  • se l’operazione non è stata assoggettata allo split payment, il fornitore ha l’onere di restituire sia la quota imponibile sia la relativa imposta.

Split payment e reverse charge

Le differenze tra split payment e reverse charge si possono così riassumere:



Divieto di esigibilità differita per le prestazioni delle imprese consorziate verso il consorzio

Nella risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-06935 del 19 novembre 2015, è stato precisato che il rinvio dell’esigibilità dell’IVA previsto dall’art. 6, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, che consente di differire l’esigibilità all’atto del pagamento del corrispettivo per le prestazioni rese agli enti pubblici, non è applicabile alle operazioni effettuate nei confronti di soggetti diversi da quelli tassativamente indicati.
L’Agenzia delle Entrate, nella risoluzione n. 242/2009, ha chiarito che il differimento dell'esigibilità dell'imposta rappresenta un'agevolazione soggettiva e, quindi, non può essere estesa anche ai rapporti tra consorziati e consorzio. Di conseguenza, non è possibile estendere in via interpretativa la predetta agevolazione nei confronti delle cooperative socie di consorzi che effettuano operazioni nei confronti della PA soggette al meccanismo della scissione dei pagamenti.

Split payment e rivalsa da accertamento

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 75 del 14 settembre 2016, ha chiarito che l’IVA versata dal fornitore della Pubblica amministrazione in sede di definizione dell’accertamento, in deroga alle ordinarie disposizioni in materia di split payment, può essere addebitata in via di rivalsa, ai sensi dell’art. 60, comma 7, del D.P.R. n. 633/1972, anche quindi in presenza si soggetti per i quali ordinariamente trovano applicazione le regole della scissione dei pagamenti.
Tale indicazione si giustifica in base al principio di neutralità che informa il sistema dell’imposta sul valore aggiunto, in forza del quale il legislatore ha introdotto il settimo comma dell’art. 60 del D.P.R. n. 633/1972, nella considerazione che un soggetto passivo non può, in alcun caso, restare inciso dal tributo, neppure in presenza di contestazioni in sede di controllo. Laddove, infatti, non si consentisse la rivalsa, l’imposta verrebbe versata due volte:

  • una prima volta dal fornitore, in sede di definizione dell’accertamento;
  • una seconda volta dalla Pubblica amministrazione, che ricevendo la fattura con applicazione dello split payment sarebbe tenuta a versare l’imposta direttamente all’Erario.

Ne discende che la modalità di regolarizzazione indicata dalla circolare n. 15/E/2015 (§ 7), che considera applicabile lo split payment anche in caso di emissione della nota di variazione in aumento ex art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, non risulta applicabile quando l’imposta sia già stata versata dal fornitore a seguito di accertamento. Con la riscossione anticipata del credito erariale è, infatti, automaticamente eliminato il rischio di mancato incasso dell’IVA e, quindi, viene meno la necessità di applicare il regime della scissione dei pagamenti.

Crediti per spese di giustizia nei confronti dello Stato che possono essere compensati

In merito ai crediti rientranti fra le spese di giustizia (di cui agli artt. 82 e ss. del D.P.R. n. 115/2002), per i quali gli avvocati si avvalgano dell’opzione per la compensazione con i propri debiti tributari ai sensi dell’art. 1, comma 778, della L. n. 208/2015, l’Agenzia delle Entrate (risposta all’interpello n. 122 del 21 dicembre 2018) ha chiarito che l’ammontare dei crediti non include l’IVA relativa alle operazioni effettuate con applicazione del meccanismo dello split payment. Di conseguenza, se è stato compensato anche l’importo dell’IVA, il credito si considera utilizzato per un ammontare superiore a quanto spettante, ma se il maggiore credito è stato utilizzato per versare l’IVA dovuta sulle predette operazioni non è stato arrecato alcun danno all’Erario ed è possibile modificare il codice tributo del versamento avvalendosi del canale CIVIS o rivolgendosi un ufficio competente dell’Agenzia delle Entrate.

Stampato il 24/04/2019 alle 20.13
http://guide.directio.it/guide-interattive/guida-adempimenti-pmi/indice/adempimenti-periodici/08-gestione-adempimenti-fiscali/08_13-split-payment.aspx